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Cessione diritto di superficie terreno agricolo per energia fotovoltaica o eolica: guida fiscale

terreno edificabileLa cessione  del diritto di superficie e la vendita a terzi può trarre in inganno a seconda della tipologia di soggetti coinvolti nella cessione, oggetto della cessione e periodo di possesso presentarsi quindi analizziamo i vari casi singolarmente con una facile guida fiscale ed un vademecum pratico. In primis il diritto di superficie è un diritto reale di godimento disciplinato dall’articolo 952 del codice civile ed è un diritto di fare e di mantenere una costruzione al di sopra o al di sotto del suolo di proprietà altrui. Solitamente si assiste alla costituzione alla cessione di un diritto dai 20 o 30 anni.

NOVITA’ 2014
Vi segnalo subito per chi avesse letto questo articolo e sta seguendo lo scambio di commenti in basso che è uscita la nuova sentenza della corte costituzionale sull’esenzione della plusvalenza derivnate dalla cessione del diritto di superficie e che di fatto fa chiarezza sulla posizione contestatissima dell’agenzia delle entrate che aveva preso nella circolare 36 de 2013 sulla tassazione delle aree

Inoltre dobbiamo considerare che la costituzione di un diritto reale di godimento è considerato come una cessione della proprietà e come tale andrà considerata (cfr RM 112 del 2009).

Come si calcola la plusvalenza del diritto di superficie

La plusvalenza derivante dalla cessione del diritto di superficie si calcola come differenza tra il corrispettivo o prezzo pattuito dalle parti all’interno del contratto di cessione ed costo non ammortizzato del bene (nel caso di società di capitali) o il prezzo originariamente sostenuto dal proprietario: tuttavia non essendo possibile rintracciare sempre un costo storico perché il diritto nasce al momento della sua costituzione si potrà considerare come plusvalenza l’intero prezzo.

Abbiamo già affrontato il trattamento fiscale della cessione del diritto di superficie su un terreno agricolo da parte di una persona fisica a una società di produzione di energia molto spesso fotovoltaica o eolica, vendita del diritto che sta caratterizzando questi ultimi due anni in cui il settore delle energie rinnovabili ha conosciuto una rilevante espansione. Ai fini delle tasse per una persona fisica l’art. 9, comma 5, del Tuir, ci impone di considerare la cessione di un diritto reale di superficie a titolo oneroso come una normale cessione ad effetti reali al pari della compravendita di un immobile in quanto comporta la costituzione o il trasferimento di un diritto reali di godimento derivante dall’assunzione di obblighi di permettere di cui alla lett. l) dell’art. 67.

Il diritto di superficie è un diritto reale e, pertanto in caso di cessione da parte di un soggetto persona fisica corrispettivo  costituisce reddito  diverso  ex  art.  67,  comma  1,lettera b), del Tuir, qualora si tratti di area fabbricabile. Se si tratta di cessione di terreno agricolo posseduto da più di cinque anni da parte di persona fisica opera l’esimente temporale di non imponibilità della plusvalenza e con essa anche eventuali canoni annuali anche se il terreno è entrato nella disponibilità per successione.

In fattispecie diverse la cessione del diritto di superficie soggetta tassazione ex art. 67 del tuir e rientra tra i redditi diversi tassati secondo gli scaglioni reddituali.

Guida fiscale alle imposte derivanti dalla cessione

Come abbiamo detto il reddito da tassare ai fini delle imposte che sarà tassato sarà calcolato tra la differenza tra il costo, rivalutato e maggiorato delle spese direttamente imputabili ed indirettamente imputabili e il prezzo di vendita o di cessione stabilito tra le parti). In questo caso la cessione del diritto di superficie che insiste su un terreno agricolo non sconta nessuna tassazione a patto che  siano trascorsi almeno cinque anni dall’acquisto, altrimenti si intenderebbe una cessione speculativa e sarebbe comunque tassabile anche se in diversi modi.

Ovviamente il tutto con riferimento alla quota percentuale  del  valore stesso dichiarata ai fini  delle  imposte  indirette  (50%  o  70%  o  altra percentuale valida). Quanto alla determinazione dell’imponibile,  sempre  in  funzione  del disposto dell’art. 9 del Tuir, si renderanno applicabili le stesse  modalità stabilite per le cessioni dei terreni. Ricordiamoci che si deve tassare solo la differenza e non l’intero importo in quanto bisogna considerare letteralmente la norma definita dall’art. 67,  comma  1,lettera b), del Tuir anche se come abbimao detto rinvenire un costo strorico di un terrneo nela maggior parte dei casi non è possibile e quindi la plusvalenza sarà pari all’intero corrispettivo pattuito.

Come quantificare il costo iniziale del diritto di superficie del terreno ed il trattamento fiscale

Dobbiamo considerare due variabili:

  • caratteristica del terreno se agricolo o edificabile
  • da quando abbiamo la proprietà del diritto di superficie del terreno (se inferiore o superiore a 5 anni).

In caso di terreni a aree fabbricabili applichiamo l’art. 67, comma 1, lettera b), del Tuir, mentre se abbiamo un terreno agricolo dobbiamo distinguere se lo abbiamo da più di cinque anni o meno di cinque anni. Se lo abbiamo da meno di cinque anni applichiamo l’art. 67, comma 1, lettera b), del Tuir mentre se lo abbiamo da più di cinque anni non scontiamo alcuna tassazione. Ritengo sia un trattamento fiscale piuttosto cautelativo da applicare in sede di tassazione della cessione del diritto di superficie di un terreno per la costruzione di impianti fotovoltaici e eolici o altre energie rinnovabili.

Se proprio vogliamo essere al riparo da qualsiasi accertamento allora applichiamo l’art. 67 e tassiamo comunque come reddito diverso, ma sempre e solo la differenza.

Irpef ed Ires

Tuttavia nel caso di imprenditori agricoli individuali il corrispettivo percepito può essere qualificato come reddito fondiario, in quanto la plusvalenza realizzata deve considerarsi come un reddito diverso, anche se nell’art. 67, comma 1 lett.B) si parla solo di immobili acquistato da meno di 5 anni. Da più di cinque anni opererebbe la condizione esimente temporale che permetterebbe all’imprenditore agricolo individuale di non tassare i propri redditi.

Se il terreno è soggetto ad utilizzazione edificatoria invece ci troveremo di fronte allo stesso trattamento che si ha nel caso dei fabbricato ed il corrispettivo ricevuto sarebbe interamente tassabile. Anche nel caso in cui sia concessa l’autorizzazione a costruire l’impianto,ciò non equivale al permesso di costruire e come tale il trattamento fiscale e la disciplina tributaria applicabile resta quella del terreno agricolo.

Imposta di registro

La premessa da fare è che anche per questo titpo di atti opera il principio di alternatività Iva-registro per cui vedete sotto quali sono i casi in non si applica l’iva e capirete da soli che sono i casi in cui asi applicherà l’imposta di registro.

Ai fini della quantificazione dell’imposta di registro nell’atto di cessione del diritto di superficie da parte di persona fisica  potreste indicare un prezzo di cessione o corrispettivo almeno pari al 50% del valore del terreno. In caso di cessione di un terreno agricolo l’aliquota stabilita per i terreni agricoli  è del 18%). Ai fini della aliquota proporzionale dell’imposta di registro da applicare questa è pari al 15% del valore dell’atto.

Infatti la cessione del diritto di superficie di un terreno agricolo classificato nella zona E del piano regolatore è una operazione fuori campo Iva ex art. 2, comma 3, lettera a) del DPR 633 del 1972 e soggetta ad aliquota proporzionale del 15% e le imposte ipotecarie a catastali nella misura del complessiva del 3%. Tuttavia dalla norma di comportamento dei dottori commercialisti del 2012 queto non sarebbe poi così scontato in quanto secondo loro prevarrebbe il principio di alternatività Iva registro e la concessione del diritto di superifice non sarebbe altro che una cessione di beni il cui trattamento Iva dipenderebbe dalla natura del bene e da questo poi ne discenderebbe il pagamento dell’imposto di registro.

IVA e altro

La concessione del diritto di superficie si dovrebbe assimilare ad un diritto reale di godimento ec articolo 2 del DPR 633 per cui equiparabile alla cessione di un bene il cui trattamento Iva dipende dalla natura del bene stesso ricordando che governa il principio di alternatività Iva e registro. Potete leggere questa guida fiscale per la costituzione del diritto di superficie ad una società di produzione di energia fotovoltaica ai fini dell’imposta di registro ed iva.

Dal punto di vista dell’Iva distinguiamo diverse fattispecie:

  • Terreno agricolo non suscettibile di utilizzazione edificatoria sarà un’operazione fuori campo Iva
  • Terreno agricolo suscettibile di utilizzazione edificatoria ceduto da un soggetto Iva andrà assoggettao ad Iva
  • Terreno agricolo suscettibile di utilizzazione edificatoria ceduto da un soggetto non titolare di partita Iva sarà  fuori campo Iva

Trattamento contabile del costo speso dall’acquirente

Il soggetto titolare di partita Iva che acquista il diritto e sostiene il costo inserirà il prezzo tra le immobilizzazioni immateriali, precisamente nella voce B.I.7) anche se non è raro riscontrare il caso di corresponsione del prezzo di acquisto a rate, ipotesi che permetterebbe di inserire il costo sostenuto direttamente a conto economico tra i costi per servizi, precisamente alla voce alla voce B.8). Vi consiglio comunque sempre di pattuire all’interno del contratto che la rimozione dell’impianto sarà ad opera dell’acquirente.

Precedenti articoli sull’argomento che potrebbero ripercorrere altri elementi interessanti alle vostre riflessioni articolo 1

articolo 2

Diritti e Doveri del superificario

Vi ricordiamo inoltre che la natura del diritto di superficie è cosa assai diversa dalla piena titolarità del bene in quanto il primo si sostanzia in un diritto di uso e abitazione e quindi il diritto di servirsi e abitare l’appartamento limitatamente ai bisogni del titolare del diritto e della sua famiglia (inteso come nucleo familiare); il diritto di superifice è un diritto reale di abitazione sull’immobile e pertanto può essere ceduto ma non esiste un potere di disporre totalmente dell’appartamento: infatti il titolare del diritto di superficie non potrà né cedere l’immobile né concederlo in affitto o locazione (cfr. art. 1021, 1022, 1024, 1025 e 1026 del Codice Civile).

Il titolare del diritto di superficie inoltre avrà l’onere di conservare il bene con la dovuta diligenza attraverso il sostenimento delle spese di gestione. Per le altre tipologie come cessioni di areee edificabili la tassazione è piena.
Per avere una guida fiscale alla cessione dei terreni agricoli, edificabili, suscettibili di utilizzazione edificatoria, posseduto da più e meno di 5 anni potete consultare questo interessante articolo che dvi darà consigli su come e se pagare imposte sulla cessione dei terreni.

Aggiornamento 2014: leggete anche la circolare 36 del 2013 dell’agenzia delle entrate che ripercorre le diverse tassazioni fiscali in capo ai soggetti interessati dando importanti chiarimenti sulla sua posizione.

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65 commenti

  1. Salve, grazie per il vostro sito web, e scusate, ma il reddito da cessione di terreno agricolo posseduto da più di 5 anni per impianto eolico è tassabile o no come reddito agricolo?
    Grazie ancora e cordiali saluti

  2. michele castellana

    Salve io ho da proporre lo stesso quesito del sig. Angelo castellano. Sono proprietario di un terreno sul quale da 4 anni vi è un impianto fotovoltaico. Il mio reddito derivante dalla cessione del diritto di superficie è imponibile irpef??? ad oggi non sono riuscito ad avere una risposta. Se qualcuno potesse aiutarmi gliene sarei grato. Grazie.

  3. Angelo Castellano

    Visto che non ho ricevuto risposta ripropongo il quesito nella speranza che, visto l’importanza della discussione,si possa avere un Vs parere nel merito.

    Salve, vorrei sottoporre alla Vs attenzione una osservazione: Il reddito derivante dalla cessione del diritto di superficie su un terreno agricolo acquistato da più di cinque anni , secondo la circolare 36 dell’Agenzia delle entrate è imponibile IRPEF; Una recente sentenza della Corte di Cassazione del mese Luglio 2014, ha ritenuto illegittima l’imposizione fiscale dettata dalla circolare su citata e contestualmente ha condannato la stessa Agenzia al pagamento delle spese processuali; nel merito sarebbe opportuno, dopo la sentenza, aprire una seria discussione al fine di capire come si regolerà in futuro l’Agenzia delle Entrate e se ha intenzione di rivedere la circolare 36 del 2013. Sarebbe auspicabile da parte vostra, porre un quesito alla stessa Agenzia e conoscere il Vs autorevole parere, Grazie

  4. Vorrei sapere se si possiede un moggio di terra e si vuole trovare un modo per guadagnare trovando una qualche azienda di telefonia o altro per sfruttare la superficie, pali antenna o altro, è possibile? come e dove? oppure contributi regionali, statali o comunali per coltivazioni di qualsiasi genere per sfruttare agevolazioni e contributi, conoscete la materia? contatti: 3881621311 grazie

  5. Angelo Castellano

    Salve, vorrei sottoporre alla Vs attenzione una osservazione: Il reddito derivante dalla cessione del diritto di superficie su un terreno agricolo acquistato da più di cinque anni , secondo la circolare 36 dell’Agenzia delle entrate è imponibile IRPEF; Una recente sentenza della Corte di Cassazione del mese Luglio 2014, ha ritenuto illegittima l’imposizione fiscale dettata dalla circolare su citata e contestualmente ha condannato la stessa Agenzia al pagamento delle spese processuali; nel merito sarebbe opportuno, dopo la sentenza, aprire una seria discussione al fine di capire come si regolerà in futuro l’Agenzia delle Entrate e se ha intenzione di rivedere la circolare 36 del 2013. Sarebbe auspicabile da parte vostra, porre un quesito alla stessa Agenzia e conoscere il Vs autorevole parere, Grazie

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