A prescindere dall’eventuale capitalizzazione degli interessi passivi relativi agli immobili-patrimonio, nella circolare 17 marzo 2005 n. 11/E è stato chiarito che le speciali modalità di determinazione del costo dei beni indicate nell’articolo 110 del Tuir costituiscono una deroga al principio di carattere generale in base al quale nel costo stesso si comprendono gli oneri accessori di diretta imputazione (ossia spese di registrazione, notarili, di assicurazione, mediazione e gli altri costi collegati con il bene da un nesso di consequenzialità), con esclusione degli interessi passivi e delle spese generali. Viene, in particolare, precisato che “soltanto per gli immobili strumentali – materiali e immateriali – e per gli immobili-merce, la norma deroga a tale principio, consentendo la capitalizzazione degli interessi passivi sostenuti in relazione a prestiti contratti per la loro costruzione, acquisizione o ristrutturazione”. Cosa diversa accade per gli interessi passivi pagati per l’acquisto di immobili patrimonio che non rientreranno nelle previsioni dell’art. 110, comma 1, lettera b) , ultimo periodo, del Tuir e pertanto saranno capitalizzabili sul valore dell’immobile tanto ai fini Ires che Irap (cfr circolare 18 giugno 2008 n. 47/E).

La diretta conseguenza di ciò è che l’eventuale capitalizzazione effettuata nel bilancio civilistico degli interessi contratti sui mutui o leasing immobiliare non sarà rilevante ai fini fiscali e pertanto il montante degli interessi rientrerà nell’applicazione del generale principio di deducibilità dell’art.96 del Tuir e ancora “si applica la disposizione, di carattere generale, contenuta nel primo periodo della lettera b) , comma 1, dell’articolo 110 del Tuir, per cui non possono comprendersi nel relativo costo fiscale gli interessi passivi” e ancora  “rientreranno nell’ambito di applicazione della disciplina contenuta nell’articolo 96 del Tuir”.

Gli interessi passivi relativi agli immobili-patrimonio, indipendentemente dalla loro allocazione in bilancio, sono, dunque, soggetti alla disciplina contenuta nell’articolo 96 del Tuir da poco novata con la L.244/2007 con una norma di interpretazione autentica che ha affermato che, per gli immobili patrimonio (ossia quelli rientranti .

Occorre, tuttavia, considerare anche il disposto del comma 6 dell’articolo 96 che prevede l’applicazione “prioritaria” delle regole di indeducibilità assoluta degli interessi previste, tra l’altro, dall’articolo 90, comma 2, del Tuir.

Tale disposizione, infatti, stabilisce che, in relazione agli immobili che non costituiscono beni strumentali per l’esercizio dell’impresa né beni alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa, non sono ammessi in deduzione spese e altri componenti negativi.

Dopo anni di incertezze interpretative circa l’inclusione o meno degli interessi passivi tra le spese e i componenti negativi comunque non deducibili, nel comma 35 dell’articolo 1 della legge 244/2007 è stata inserita una disposizione, espressamente definita di interpretazione autentica, in base alla quale tra le spese e gli altri componenti negativi indeducibili di cui al comma 2 dell’articolo 90 del Tuir non si comprendono gli interessi passivi relativi a finanziamenti “contratti per l’acquisizione degli immobili indicati al comma 1 dello stesso articolo 90 e pertanto sono salvi gli interessi passivi relativi agli immobili patrimonio ma sempre nei limiti di quanto stabilito dall’art. 96 che sancisce il principio generale di deducibilità degli interessi passivi.

Tutte le altre spese e gli altri componenti negativi invece sostenuti relativamente agli immobili- patrimonio – compresi gli interessi passivi di funzionamento – continueranno, invece, a essere indeducibili ai sensi dell’articolo 90, comma 2, del Tuir come per esempio anche gli interessi relativi a finanziamenti contratti per spese di manutenzione sia ordinaria che straordinaria.

 

Approfondimento sulla deducibilità delle spese di manutenzione ordinaria e straordinaria nel reddito di impresa e ai fini Ires.